Nội dung

TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN XAÙC ÑÒNH CHUÛ ÑEÀ, MUÏC TIEÂU, NOÄI DUNG VAØ TIEÂU CHÍ KIEÅM TOAÙN ÑOÁI VÔÙI CAÙC CUOÄC KIEÅM TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG TRONG LÓNH VÖÏC NGAÂN HAØNG THÖÔNG MAÏI Đ Ths. Nguyễn Thanh Huệ* ối với Kiểm toán nhà nước Việt Nam, loại hình kiểm toán hoạt động hiện vẫn còn tương đối mới mẻ, Quy trình kiểm toán hoạt động của KTNN được Ban hành kèm theo Quyết định số 07/2017/QĐ-KTNN ngày 20/6/2017 của Tổng Kiểm toán nhà nước. Đặc biệt, hiện nay Kiểm toán nhà nước chưa ban hành Hướng dẫn kiểm toán hoạt động cho từng lĩnh vực kiểm toán trong đó có lĩnh vực ngân hàng thương mại, do đó việc xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại còn gặp phải những khó khăn, vướng mắc. Nhận thức được sự cần thiết phải có những nghiên cứu cả về lý luận và thực tiễn nhằm xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại tác giả mong muốn bằng nghiên cứu của của mình sẽ góp phần đưa ra một số đề xuất nhằm tháo gỡ những khó khăn, vướng mắc trong trong việc thực hiện cuộc kiểm hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại. Từ khóa: Mục tiêu kiểm toán, nội dung kiểm toán, tiêu chí kiểm toán, kiểm toán hoạt động, ngân hàng thương mại. Determining the subjects, objectives, contents and audit criteria for performance audits in the commercial banks For the State Audit of Vietnam, performance audit is still relatively new.The auditing process of performance audit of SAV has been issued together with Decision No. 07/2017/QĐ-KTNN on June 20, 2017. In particular, the SAV has not yet issued an auditing guideline for performance audit for each audit field, including commercial banking sector. Therefore the determination of subjects, objectives, contents and audit criteria for performance audits in commercial banking sector still face difficulties and challenges. Recognizing the need to have both theoretical and practical studies to determine the subject, objectives, contents and audit criteria for performance audits in the field of commercial banks, the author hopes this research will contribute some suggestions to solve difficulties and obstacles in implementing the performance in commercial banking sector. Keywords: Audit objectives, audit contents, audit criteria, performance audit, commercial banks. 1. Cơ sở lý luận của kiểm toán hoạt động tài sản công. Kiểm toán hoạt động tập trung vào Kiểm toán hoạt động là loại hình kiểm toán để việc xem xét các chương trình, các hoạt động, các kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và đơn vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế có tính hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính, vận hành theo các nguyên tắc về tính kinh tế, tính * Kiểm toán nhà nước Khu vực I 50 Số 141 - tháng 7/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN hiệu quả và tính hiệu lực không và có cần cải tiến không. Kiểm toán viên nhà nước đối chiếu kết quả thực hiện của các chương trình, các hoạt động, các đơn vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế với các tiêu chí phù hợp; phân tích các nguyên nhân dẫn đến sự sai lệch so với các tiêu chí đó, cũng như các vấn đề khác để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình. a. Mục tiêu của kiểm toán hoạt động Khi thực hiện kiểm toán hoạt động, mục tiêu chung của kiểm toán viên nhà nước là: Kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực của các chương trình, các hoạt động, các đơn vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế; Lập báo cáo kiểm toán hoạt động, đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình và công bố kết quả của cuộc kiểm toán hoạt động phù hợp với các phát hiện kiểm toán. b. Đặc điểm của kiểm toán hoạt động Trong kiểm toán hoạt động cần lưu ý một số đặc điểm sau: (i) Một cuộc kiểm toán hoạt động cụ thể không nhất thiết phải đưa ra kết luận về cả tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực. Mục tiêu kiểm toán có thể chỉ hướng đến một, hai hoặc cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực nhưng phải xem xét đến mối quan hệ giữa chúng, như khi đánh giá về tính kinh tế hay tính hiệu quả một cách riêng biệt cần xem xét trong mối quan hệ với tính hiệu lực và ngược lại. (ii) Kiểm toán hoạt động không kỳ vọng sẽ đưa ra ý kiến kiểm toán tổng quát về việc đạt được tính kinh tế, tính hiệu quả hay tính hiệu lực ở phạm vi toàn bộ đơn vị được kiểm toán. Điều này khác với cách đưa ý kiến trong kiểm toán tài chính là kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra ý kiến kiểm toán tổng quát về báo cáo tài chính liệu báo cáo tài chính, xét trên các khía cạnh trọng yếu, có được lập phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không. (iii) Kiểm toán hoạt động không quá chú trọng vào các mong muốn và yêu cầu cụ thể, mà linh hoạt trong việc lựa chọn chủ đề kiểm toán, đối tượng kiểm toán, phương pháp kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán. Kiểm toán hoạt động được thực hiện không định kỳ, có phạm vi rộng và linh hoạt đối với các quan điểm và góc nhìn, dựa trên nền tảng kiến thức đa dạng hơn so với loại hình kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ... c. Chủ đề kiểm toán Chủ đề kiểm toán là yếu tố bao trùm nhất của một cuộc kiểm toán hoạt động. Chủ đề của cuộc NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 141 - tháng 7/2019 51 TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN kiểm toán hoạt động không nhất thiết chỉ giới hạn trong các chương trình, các đơn vị, các nguồn công quỹ hoặc các thể chế nào đó mà có thể bao gồm các hoạt động (với sản phẩm đầu ra, kết quả và ảnh hưởng của hoạt động đó) hoặc các tình huống sẵn có (kể cả nguyên nhân và hậu quả). Chẳng hạn như: Hoạt động cấp phép đối với một loại hình hoặc lĩnh vực cụ thể (hoạt động cấp phép khai thác khoáng sản, hoạt động cấp giấy phép hoạt động của các cơ sở y tế tư nhân…); hoạt động hỗ trợ tài chính thông qua các Quỹ tài chính nhà nước… d. Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm toán thường được trình bày dưới dạng các câu hỏi về chủ đề kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước cần phải trả lời, hoặc các giả thuyết sẽ được kiểm định thông qua quá trình thu thập và phân tích bằng chứng kiểm toán. Mục tiêu kiểm toán cần được xác định dựa trên các đánh giá có căn cứ và khách quan về trọng yếu, rủi ro và giá trị tăng thêm của cuộc kiểm toán, đồng thời phải liên quan đến một, hai hoặc cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và là căn cứ để xác định các nội dung kiểm toán. e. Nội dung kiểm toán Nội dung kiểm toán của một cuộc kiểm toán hoạt động được xác định theo các mục tiêu kiểm toán, nhằm thiết lập cấu trúc cho cuộc kiểm toán, định hướng một cách hệ thống đến các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước cần kiểm tra, đánh giá để có thể đạt được mục tiêu kiểm toán. g. Tiêu chí kiểm toán Kiểm toán viên nhà nước phải xây dựng hoặc lựa chọn tiêu chí kiểm toán phù hợp với từng cuộc kiểm toán hoạt động. Tiêu chí kiểm toán hoạt động là các tiêu chuẩn hợp lý về các khía cạnh của tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực dùng để đánh giá nội dung kiểm toán; là cơ sở để đánh giá bằng chứng kiểm toán, lý giải các phát hiện kiểm toán và đưa ra kết luận về mục tiêu kiểm toán. 2. Khái niệm ngân hàng thương mại Theo Luật Các tổ chức tín dụng số 46/2010/ QH12 ngày 16/6/2010, ngân hàng thương mại là loại hình ngân hàng được thực hiện tất cả các hoạt động 52 Số 141 - tháng 7/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN ngân hàng và các hoạt động kinh doanh khác theo quy định của Luật này nhằm mục tiêu lợi nhuận. Các hoạt động của ngân hàng thương mại: - Nhận tiền gửi không kỳ hạn, tiền gửi có kỳ hạn, tiền gửi tiết kiệm và các loại tiền gửi khác; - Phát hành chứng chỉ tiền gửi, kỳ phiếu, tín phiếu, trái phiếu để huy động vốn trong nước và nước ngoài; - Cấp tín dụng dưới các hình thức sau đây: Cho vay; Chiết khấu, tái chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá khác; Bảo lãnh ngân hàng; Phát hành thẻ tín dụng; Bao thanh toán trong nước; bao thanh toán quốc tế đối với các ngân hàng được phép thực hiện thanh toán quốc tế; Các hình thức cấp tín dụng khác sau khi được Ngân hàng Nhà nước chấp thuận; - Mở tài khoản thanh toán cho khách hàng; - Cung ứng các phương tiện thanh toán; - Cung ứng các dịch vụ thanh toán sau đây: Thực hiện dịch vụ thanh toán trong nước bao gồm séc, lệnh chi, ủy nhiệm chi, nhờ thu, ủy nhiệm thu, thư tín dụng, thẻ ngân hàng, dịch vụ thu hộ và chi hộ; thực hiện dịch vụ thanh toán quốc tế và các dịch vụ thanh toán khác sau khi được Ngân hàng Nhà nước chấp thuận. Theo Nghị định 59/2009/NĐ-CP ngày 16/7/2009 của Chính phủ về tổ chức và hoạt động của ngân hàng thương mại, ngân hàng thương mại Nhà nước là ngân hàng thương mại trong đó Nhà nước sở hữu trên 50% vốn điều lệ, như vậy ngân hàng thương mại Nhà nước bao gồm ngân hàng thương mại do Nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ và ngân hàng thương mại cổ phần do Nhà nước sở hữu trên 50% vốn điều lệ. 3. Thực trạng việc xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại a. Thực trạng việc lựa chọn chủ đề kiểm toán Những năm vừa qua, các NHTM nhà nước thuộc đối tượng của KTNN gồm Ngân hàng Nông nghiệp và phát triển nông thôn Việt Nam, Ngân hàng TMCP Ngoại thương Việt Nam, Ngân hàng TMCP Đầu tư và phát triển Việt Nam và Ngân hàng TMCP Công thương Việt Nam. Với những đơn vị này, KTNN thường kiểm toán hai hoặc ba năm một lần, và thường thực hiện cuộc kiểm toán tài chính lồng ghép với kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động chứ chưa có cuộc kiểm toán riêng về kiểm toán hoạt động. Việc xác định mục tiêu kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động phải gắn với chủ đề kiểm toán, đảm bảo yêu cầu của rõ ràng và thường chỉ liên quan đến một hoặc một nhóm chủ trương, hệ thống, quy trình, chương trình, hoạt động của ngân hàng thương mại, tránh việc quá nhiều nội dung kiểm toán không cần thiết hoặc quá tham vọng nội dung trong một cuộc kiểm toán. Việc thực hiện kiểm toán của các KTV tuân thủ theo Quy trình kiểm toán các tổ chức tài chính, ngân hàng ban hành cùng Quyết định số 11/2017/ QĐ-KTNN ngày 21/11/2017 của Tổng Kiểm toán nhà nước. Đồng thời, Tổng KTNN đã ban hành đề cương kiểm toán các NHTM để hướng dẫn các thủ tục, phương pháp kiểm toán một số nội dung chính khi thực hiện kiểm toán NHTMNN. Việc này đã giúp cho các Kiểm toán viên, Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán trong quá trình thực hiện kiểm toán các NHTM tập trung đánh giá sâu hơn về các mảng hoạt động chính của ngân hàng như hoạt động tín dụng, hoạt động huy động vốn, việc đảm bảo các tỷ lệ an toàn vốn bắt buộc, khả năng chi trả, giới hạn đầu tư... Do các nội dung kiểm toán hoạt động hiện nay chủ yếu được lồng ghép vào các cuộc kiểm toán BCTC nên việc xác định mục tiêu kiểm toán hoạt động cũng chưa được rõ ràng, và thường được lồng ghép khi đánh giá trong quá trình kiểm toán và phân tích các chỉ tiêu tài chính của ngân hàng thương mại. Việc đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực thường còn mờ nhạt; không được chú trọng trong các Báo cáo kiểm toán BCTC lồng ghép với kiểm toán hoạt động. Đôi khi việc đánh giá này còn mang tính hình thức theo yêu cầu về mục tiêu, trọng tâm, nội dung kiểm toán tại văn bản hướng dẫn của KTNN mà không dựa trên những phân tích, đánh giá sâu sắc về tình hình và hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Đối với phương pháp kiểm toán, các KTV mới chỉ tập trung vào kiểm toán BCTC và kiểm toán tuân thủ chứ chưa tập trung vào kiểm toán hoạt động. Do vậy, các phương pháp kiểm toán mà chủ yếu là các phương pháp để thực hiện cuộc kiểm toán BCTC. Theo đó, các phương pháp kiểm toán được trong sử dụng trong thực hiện kiểm toán bao gồm phương pháp kiểm toán cơ bản và phương pháp kiểm toán tuân thủ, kết hợp với một số kỹ thuật để thu thập bằng chứng kiểm toán. c. Thực trạng việc xác định nội dung kiểm toán b. Thực trạng việc xác định mục tiêu kiểm toán Việc xác định mục tiêu kiểm toán của các cuộc kiểm toán hoạt động là “Đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công”, như vậy đối với lĩnh vực kiểm toán ngân hàng thương mại thì mục tiêu kiểm toán có thể là đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả đối với từng nghiệp vụ, quy trình, hoạt động của ngân hàng thương mại hoặc đánh giá tổng hợp các hoạt động của ngân hàng tùy thuộc vào chủ đề của cuộc kiểm toán. Do kiểm toán hoạt động vẫn đang được thực hiện lồng ghép trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ nên nội dung kiểm toán mới chỉ dừng lại ở việc xác định chung cho cả cuộc kiểm toán và tập trung đánh giá an toàn trong hoạt động, đánh giá việc Quy chế giám sát tài chính, đánh giá hiệu quả hoạt động và công khai thông tin tài chính, đặc biệt là trách nhiệm của người đại diện phần vốn nhà nước. KTNN thường thực hiện kiểm toán bao gồm các nội dung: kiểm toán BCTC; kiểm toán, đánh giá tính tuân thủ pháp luật, chế độ tài chính, kế toán; tín dụng, đầu tư xây dựng của Nhà nước; kiểm toán, đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong hoạt động kinh doanh, mua sắm tài sản, quản lý, sử dụng vốn, tài sản Nhà nước; kiểm toán việc thực hiện chính sách tiền tệ của NHNN, kiểm toán hoạt động tín dụng (trong đó tập trung chất lượng tín dụng). Bên cạnh đó tùy thuộc vào yêu cầu của Quốc NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 141 - tháng 7/2019 53 TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN hội và mục tiêu kế hoạch kiểm toán đề ra từng năm, KTNN cũng đã thực hiện lồng ghép thêm các nội dung, mục tiêu kiểm toán khác để đánh giá toàn diện hơn về các NHTM, cụ thể như: Năm 2012, kiểm toán BCTC năm 2011 của BIDV kèm theo đánh giá việc tuân thủ thực hiện các chính sách tiền tệ của Nhà nước, đánh giá việc thực hiện các nghị quyết của Chính phủ về các giải pháp chủ yếu tập trung kiềm chế lạm phát, ổn định kinh tế vĩ mô, bảo đảm an sinh xã hội; năm 2013, kiểm toán BCTC năm 2012 của NHNo, VCB, Vietinbank; năm 2016, kiểm toán BCTC năm 2015 của NHNo lồng ghép thêm nội dung đánh giá việc tuân thủ thực hiện chính sách tiền tệ của NHNN, tình hình thực hiện Nghị quyết của Chính phủ về một số giải pháp tháo gỡ khó khăn cho sản xuất kinh doanh, hỗ trợ thị trường; kiểm toán việc triển khai thực hiện Quyết định số 254/QÐ-TTg ngày 01/03/2012 của Thủ tướng Chính phủ phê duyệt Ðề án ‘Tái cơ cấu hệ thống các tổ chức tín dụng giai đoạn 2011-2015”. Năm 2017, kiểm toán BCTC 2016 các ngân hàng thương mại có thêm nội dung: Việc thực hiện chính sách tiền tệ phù hợp với các giải pháp điều hành của Chính phủ và Ngân hàng Nhà nước, việc thực hiện các giải pháp mở rộng tín dụng có hiệu quả để hỗ trợ tăng trưởng kinh tế ở mức hợp lý, tạo môi trường thuận lợi cho sản xuất kinh doanh, việc thực hiện các biện pháp để xử lý nợ xấu, kiềm chế nợ xấu gia tăng. Năm 2018, kiểm toán BCTC 2017 các ngân hàng thương mại có thêm nội dung: Kiểm toán việc thực hiện chính sách tiền tệ phù hợp với các giải pháp điều hành của Chính phủ và Ngân hàng Nhà nước, kiểm toán hoạt động cấp tín dụng; việc kiểm soát chất lượng tín dụng, giảm nợ xấu, nâng cao chất lượng tài sản; kiểm toán đối với việc thực hiện chính sách tín dụng đối với lĩnh vực nông nghiệp, nông thôn, việc thực hiện Đề án cơ cấu lại hệ thống các tổ chức tín dụng và xử lý nợ xấu giai đoạn 2016-2020 theo Quyết định số 1058/QĐ-TTg ngày 19/7/2017 của Thủ tướng Chính phủ... 54 dẫn tại Chuẩn mực kiểm toán nhà nước số 3000; các tiêu chí đưa ra trong kế hoạch kiểm toán chủ yếu là để đánh giá sự tuân thủ trong hoạt động của ngân hàng thương mại, ví dụ như: - Đánh giá mức độ an toàn trong hoạt động thông qua các chỉ tiêu: + Tỷ lệ an toàn vốn tối thiểu (CAR); + Tỷ lệ khả năng chi trả; + Giới hạn cấp tín dụng; + Tỷ lệ dư nợ cho vay so với tổng tiền gửi (LDR); + Tỷ lệ tối đa nguồn vốn ngắn hạn được sử dụng để cho vay trung, dài hạn... - Về thực hiện đánh giá hiệu quả: + Tốc độ tăng huy động vốn; + Tốc độ tăng đầu tư vốn; + Tỷ lệ khả năng sinh lời; + Chấp hành, thực hiện chính sách, chế độ; + Tỷ lệ nợ quá hạn; + Lợi nhuận thực hiện và tỷ suất lợi nhuận trên vốn... - Các tiêu chí đánh giá từng hoạt động: + Việc sử dụng tiền mặt: Chưa tuân thủ định mức tồn quỹ nội bộ; + Sử dụng tài sản: Mua về, chưa đưa vào khai thác, sử dụng ngay, đặc biệt là các lô đất dự kiến để xây dựng trụ sở; + Tính hiệu lực, tuân thủ Kế hoạch tài chính được phê duyệt bao gồm các chỉ tiêu: dư nợ; thu nhập, chi chí, lợi nhuận, lợi nhuận/CBCNV, nợ xấu, thu hồi nợ xấu... + Công nợ phải thu, trong đó nợ phải trích dự phòng phải thu khó đòi, số tiền dự phòng đã trích; d. Thực trạng việc xây dựng tiêu chí kiểm toán + Hoạt động đầu tư: Tỷ suất lợi nhuận, khả năng suy giảm của từng khoản đầu tư và dự phòng phải trích lập. Đối với các nội dung kiểm toán hoạt động lồng ghép, thực tế các Đoàn kiểm toán chưa xây dựng được tiêu chí kiểm toán cụ thể theo đúng hướng + Về chất lượng tín dụng: Tỷ lệ nợ xấu <3%; các chi nhánh nhỏ hơn nợ xấu bình quân các chi nhánh; Số 141 - tháng 7/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN + Tuân thủ trong hoạt động tín dụng... 4. Một số đề xuất để xác định chủ đề, mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại Kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực ngân hàng đã ít nhiều được thực hiện trong các cuộc kiểm toán của Kiểm toán nhà nước, thể hiện dưới nhiều nội dung như phân tích các tỷ suất kinh tế, xác định hoạt động liên tục, kiến nghị thay đổi phương thức quản lý, đánh giá khả năng cạnh tranh hội nhập... Tuy nhiên, do chưa được định hướng thống nhất, đồng bộ nên thường không đưa ra được những kết quả kiểm toán về tính hiệu quả, hiệu lực, kinh tế một cách đầy đủ. Đề tài đưa ra một số đề xuất nhằm định hướng việc xác định chủ để, mục tiêu, nội dung, tiêu chí kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán hoat động trong lĩnh vực ngân hàng thương mại như sau: Thứ nhất, ngoài việc chuẩn bị các điều kiện về cơ sở pháp lý, đào tạo cán bộ cần có cẩm nang định hướng nghiệp vụ kiểm toán hoạt động cho kiểm toán viên. Ví dụ, định hướng về mục tiêu, phạm vi kiểm toán; tiêu chí cụ thể xác định mức độ sai sót cần phải có ý kiến kiểm toán... Ngoài ra, cần định hướng một số vướng mắc có thể phát sinh để thống nhất xử lý như: Cơ sở so sánh hiệu quả tức thời và hiệu quả lâu dài; mục tiêu kinh tế và mục tiêu chính trị xã hội; cách thức kiến nghị giải pháp khắc phục tồn tại, phân định những kiến nghị bắt buộc thực hiện hoặc khuyến nghị đơn vị được kiểm toán (không phải kiến nghị, giải pháp nào của kiểm toán viên đưa ra cũng đảm bảo đem đến kết quả tối ưu do đặc thù quản lý, thực tế vận động trong tương lai của đơn vị được kiểm toán có thể tạo nên những giải pháp tốt hơn giải pháp đã kiến nghị. Như vậy, kiến nghị và giải pháp của kiểm toán viên có bắt buộc đơn vị được kiểm toán phải thực hiện hay chỉ mang tính định hướng?). Thứ hai, việc lựa chọn chủ đề KTHĐ phải dựa trên cơ sở “mục đích và mục tiêu chiến lược KTHĐ”, nói cách khác chính là các mối quan tâm trong dài hạn liên quan đến loại hình KTHĐ trong lĩnh vực ngân hàng thương mại. Có thể lựa chọn các chủ đề kiểm toán trong phạm vị cụ thể nhất định như: Vấn đề công nghệ thông tin trong ngân hàng, vấn đề nợ xấu trong ngân hàng... hoặc có thể chỉ tập trung vào một số hoạt động cụ thể và tập trung vào các vấn đề xã hội đang quan tâm đối với các hoạt động của ngân hàng thương mại như: lãi suất, các loại phí... Thứ ba, lựa chọn chủ đề KTHĐ tiềm năng trên cơ sở đánh giá rủi ro, xem xét giá trị lợi ích mang lại và cân đối nguồn lực hiện có. Việc đánh giá rủi ro được thực hiện trong phạm vi các lĩnh vực kiểm toán tiềm năng để từ đó đưa ra lựa chọn về các chủ đề trong cùng lĩnh vực. Kết quả đánh giá phụ thuộc phần lớn vào số lượng và chất lượng thông tin có được ở thời điểm khảo sát; thông thường là bị giới hạn do khả năng dự báo cho tương lai từ 3-5 năm là khó khăn. Thứ tư, việc lựa chọn các chủ đề kiểm toán tiềm năng phải trên cơ sở tập trung vào những cuộc kiểm toán sẽ mang lại giá trị tối đa trách nhiệm giải trình, tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực đồng thời phải đảm bảo phù hợp với nguồn lực của KTNN. Việc thuyết minh về thời gian và nguồn lực thực hiện kiểm toán dự kiến là một phần yêu cầu phải có trong kế hoạch chiến lược KTHĐ, trong đó tập trung xem xét đối với các vấn đề như: Năng lực hiện có của kiểm toán viên và khả năng phát triển nghề nghiệp của họ; khả năng thực hiện cuộc kiểm toán trong trường hợp bị giới hạn về thời gian; khả năng trùng thời gian kiểm tra của các cơ quan thanh tra, kiểm tra; khả năng ảnh hưởng đến hoạt động của các đơn vị có liên quan. Thứ năm, sắp xếp thứ tự ưu tiên của các chủ đề KTHĐ tiềm năng trong danh mục trên cơ sở phân tích, đánh giá và chấm điểm theo các tiêu chí sẵn có (như: Tính thời sự; tác động dự kiến của cuộc kiểm toán hay giá trị tăng thêm từ cuộc kiểm toán; mức độ rủi ro; tầm quan trọng; quy mô tài chính; mức độ thanh tra, kiểm tra, kiểm toán trước đây). Tính thời sự có thể được xem xét dưới nhiều góc độ, chẳng hạn như sự quan tâm từ công chúng, dư luận hay yêu cầu, mức độ quan tâm từ Quốc hội và Chính phủ. Mức độ rủi ro là xem xét khả năng nghi ngờ về tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực thấp có NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN Số 141 - tháng 7/2019 55 TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN ảnh hưởng đến công chúng hoặc có tác động lớn đến một nhóm công dân; dấu hiệu của rủi ro có thể là việc không có các hành động quản lý đối với các yếu kém được chỉ ra, phản ánh tiêu cực từ công chúng, Quốc hội, có sự thay đổi lớn về nhân sự, không đạt mục tiêu đề ra, nhiều yếu kém trong hệ thống kiểm soát nội bộ... Tầm quan trọng cần được xem xét không chỉ đối với khía cạnh tài chính (quy mô tài chính) mà còn ở khía cạnh chính trị, xã hội. Thứ sáu, chủ đề KTHĐ được phê duyệt với kế hoạch chiến lược và được rà soát, xem xét lại hằng năm nhằm đảm bảo tính phù hợp của kế hoạch với các điều kiện đã thay đổi trong giai đoạn đó. Chuẩn mực khẳng định, Tổng KTNN là người phê duyệt kế hoạch chiến lược KTHĐ và các chủ đề tiềm năng dự kiến thực hiện trong 3-5 năm tới. Tuy nhiên, việc lựa chọn chủ đề KTHĐ có thể thực hiện theo hai cách tiếp cận, đó là “từ dưới lên” nghĩa là các kiểm toán viên tại các đơn vị tham gia lựa chọn, đề xuất chủ đề để trình các cấp quản lý phê duyệt; hoặc “từ trên xuống” nghĩa là các cấp quản lý, trong một số trường hợp cụ thể là các lãnh đạo KTNN quyết định chủ đề kiểm toán và các kiểm toán viên hay các đơn vị không tham gia vào quá trình này; hoặc cũng có thể kết hợp cả hai cách này. Thứ bảy, nội dung và tiêu chí của kiểm toán hoạt động cần cụ thể rõ ràng. Hiện nay, khi thực hiện, các kiểm toán viên vẫn chủ yếu dựa vào kinh nghiệm và xét đoán chuyên môn nên bản thân kiểm toán viên cũng còn lúng túng. Điều này khiến cho đơn vị kiểm toán khó nhận diện tiêu chí và từ đó cung cấp bằng chứng dàn trải, tốn thời gian cho cả hai bên. Cần chú ý bám sát các hướng dẫn tại Quyết định số 07/2017/QĐ-KTNN ngày 20/6/2017 của KTNN về ban hành Quy trịnh kiểm toán hoạt động của KTNN. TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Bộ Tài nguyên Môi trường (2015), Thông tư 02/2015/TT-BTNMT hướng dẫn Nghị định 43/2014/NĐ-CP; 2. Bộ Tài chính (2013), Thông tư 45/2013/ TT-BTC ngày 25/4/2013 hướng dẫn chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ; 56 Số 141 - tháng 7/2019 NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 3. Chính phủ (2014), Nghị định 43/2014/ NĐ-CP ngày 15/5/2014 hướng dẫn Luật đất đai và Nghị định 01/2017/NĐ-CP sửa đổi bổ sung Nghị định 43/2014/NĐ-CP; 4. Đại học Kinh tế Quốc dân (2011), Giáo trình kiểm toán tài chính, Nxb ĐHKTQD, Hà Nội; 5. Học viện Tài chính (2012), Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, Nxb Tài chính, Hà Nội; 6. Học viện Tài chính (2013), Giáo trình kiểm toán Báo cáo tài chính, Nxb Tài chính, Hà Nội; 7. Phạm Thanh Sơn (2017), Phân tích, đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong kiểm toán các ngân hàng thương mại do Kiểm toán nhà nước thực hiện, Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ; 8. Quốc hội (2015), Luật Kiểm toán nhà nước số 81/2015/QH13 ngày 24/6/2015; 9. Quốc hội (2013), Luật Đất đai số 45/2013/ QH13 ngày 29/11/2013; 10. Tổng Kiểm toán nhà nước (2016), Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/7/2016 Ban hành Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán nhà nước; 11. Tổng Kiểm toán nhà nước (2016), Quyết định số 07/QĐ-KTNN ngày 20/6/2016 Ban hành Quy trình kiểm toán hoạt động của KTNN; 12. Tổng Kiểm toán nhà nước (2016), Quyết định số 08/2016/QĐ-KTNN ngày 23/12/2016 Ban hành Quy trình kiểm toán của Kiểm toán nhà nước; 13. Tổng Kiểm toán nhà nước (2017), Quyết định số 11/2017/QĐ-KTNN ngày 21/11/2017 Ban hành Quy trình kiểm toán các tổ chức tài chính ngân hàng của Kiểm toán nhà nước; 14. Trường Đại học Công nghiệp TP. HCM (2008), Giáo trình nghiệp vụ ngân hàng thương mại, NXB Thống kê; 15. Thủ tướng chính phủ (2017), Quyết định số 1058/QĐ-TTg ngày 19/7/2017 về đề án cơ cấu lại hệ thống các Tổ chức tín dụng và xử lý nợ xấu giai đoạn 2016 - 2020. Ngày nhận bài: 14/05/2019 Ngày duyệt đăng: 30/05/2019